Subskrybuj nas na Youtube
7 lipca 2016 r. Sąd Najwyższy podjął uchwałę, zgodnie z którą komornik sądowy, określając wysokość kosztów postępowania egzekucyjnego, nie może podwyższyć opłaty egzekucyjnej, ustalonej na podstawie art. 49 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 790 ze zm.), o stawkę podatku od towarów i usług (III CZP 34/16). Nie jest jeszcze znane uzasadnienie tego orzeczenia, zaś jego motywy zostały jedynie syntetycznie zaprezentowane po rozprawie. Jednak już informacje zawarte w tym komunikacie pozwalają na refleksję, iż nie do końca mogą one zostać zaakceptowane.
Problem, przed którym stanął Sąd Najwyższy, stanowi efekt uznania przez ministra finansów, że opłaty egzekucyjne podlegają opodatkowaniu VAT. W interpretacji ogólnej z 30 lipca 2004 r. (nr PP10-812-802/04/MR/1556PP) minister finansów uznał, iż komornicy sądowi w zakresie prowadzonej działalności egzekucyjnej nie podlegają VAT, bowiem wykonują czynności władzy publicznej. Pogląd ten zmienił się jednak w interpretacji ogólnej z 9 czerwca 2015 r. (nr PT1.050.1.2015.LJU.19), w której MF uznał, że komornicy podlegają opodatkowaniu VAT. Tym samym pojawił się problem, czy do opłaty egzekucyjnej powinno się doliczać VAT, czy też nie jest to możliwe. Sąd Najwyższy opowiedział się za tym drugim rozstrzygnięciem.
Jak wynika z komunikatu, jednym z motywów rozstrzygnięcia SN była okoliczność, iż w razie wątpliwości, czy cena zawiera podatek, czy nie, uznaje się, że zawiera. Wynika stąd, że – po pierwsze – opłata egzekucyjna została uznana za cenę; po drugie zaś, że stosuje się do niej ustawę o informowaniu o cenach towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 915 u.i.c.t.u.). Każdy z tych poglądów budzi jednak wątpliwości. Przede wszystkim trudno znaleźć argumenty wspierające pogląd, że opłata egzekucyjna jest ceną. Zgodnie z art. 3 pkt 1 u.i.c.t.u. ceną jest bowiem wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Tymczasem opłatę egzekucyjną uiszcza dłużnik, którego trudno byłoby uznać za nabywcę usługi egzekucyjnej. Po drugie, z bardzo bogatego orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego wynika, że opłata egzekucyjna jest daniną publiczną. Jedynie tytułem przykładu można wskazać, że w wyroku z 29 stycznia 2013 r. (K 1/11) TK stwierdził: „nie sposób uznać, że wchodzi on [komornik – M.K.] z dłużnikiem w stosunek prywatnoprawny będący źródłem roszczenia o uiszczenie opłaty egzekucyjnej”. I dalej, że „opłata egzekucyjna jest (...) świadczeniem zaliczanym do danin publicznych, uiszczanym przymusowo z tytułu prowadzonej w konkretnej sprawie egzekucji”. Już stąd wynika, że przyjęcie przez Sąd Najwyższy założenia, że opłata egzekucyjna stanowi cenę, jest błędne.
SN przyjmuje również domniemanie, zgodnie z którym w razie wątpliwości, czy cena zawiera podatek, czy nie, uznaje się, że cena ten podatek zawiera. Źródłem tego domniemania wydaje się przepis art. 3 ust. 2 u.i.c.t.u. stanowiący, że w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu VAT lub podatkiem akcyzowym. Nie wydaje się jednak, by z tego przepisu mogło zostać wyprowadzone domniemanie o przywołanej treści. Rozpatrując ten przepis w kontekście unormowań zawartych w ustawie, można stwierdzić, że jego znaczenie jest jedynie takie, iż nakazuje on sprzedawcy, by w kwocie stanowiącej cenę uwidocznioną w miejscu sprzedaży detalicznej wkalkulował on podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy. Jednak z tego nakazu trudno wywodzić jakiekolwiek domniemania, w szczególności o treści przywołanej przez SN.
Sąd Najwyższy przyznaje, że rozwiązanie polegające na obciążeniu komorników sądowych VAT jest dla nich niekorzystne, jednakże stwierdza, że nie może to prowadzić do obciążenia dłużników. Trudno ustalić, jakie jest źródło takich przekonań SN. Powszechnie przyjmowana jest bowiem zasada stojąca w opozycji do nich. Otóż VAT jest podatkiem typu obrotowego. Tego rodzaju daniny z założenia mają obciążać konsumentów dóbr i usług. W podatku od towarów i usług faktem notoryjnym jest wręcz okoliczność, że jego ciężar jest przerzucany na ostatecznego konsumenta. Znajduje to choćby potwierdzenie w orzecznictwie TSUE, który w wyroku z 24 października 1996 r. (C-317/94) stwierdził, że zgodnie z podstawową zasadą neutralności podatku VAT to nie podatnicy ponoszą jego ciężar. Jedynym wymaganiem wobec nich jest dokonanie poboru podatku w imieniu organów skarbowych i rozliczenie się z niego.
/>
Interesujące może wydać się to, iż przywołana zasada jest znana Sądowi Najwyższemu, co potwierdza jego wyrok z 29 maja 2007 r. (V CSK 44/07). Przedmiotem orzeczenia była kwestia możliwości podwyższenia rocznej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego o kwotę VAT. Zasady ustalania opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego zostały unormowane w rozdziale 8 ustawy o gospodarowanie nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 518). Z przepisu art. 72 tej ustawy wynika, że jest to opłata o sztywno określonej wysokości, ustalanej jako określony procent od „ceny” (bądź odpowiednio „wartości”, w razie aktualizacji wyceny) nieruchomości oddawanej w użytkowanie wieczyste. Mimo takiej konstrukcji tej opłaty Sąd Najwyższy uznał, że po wejściu w życie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535), na mocy której poddano opodatkowaniu VAT oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, możliwe jest podwyższenie tej opłaty o VAT.
Uzasadniając swoje stanowisko, SN doszedł do wniosku, iż z przepisów normujących zasady ustalania opłaty rocznej wynika, że nie jest wliczana do niej kwota podatku od towarów i usług. Tymczasem VAT jest podatkiem konsumpcyjnym – stwierdził SN – w ostatecznym bowiem rozrachunku jedynym podmiotem, który nie może dokonać żadnego odliczenia (pomniejszenia) ciężaru opodatkowania, jest ostateczny nabywca towaru lub usługi (konsument). Dalej zaś SN uznał, że przerzucenie ciężaru VAT na sprzedającego byłoby sprzeczne z prawem unijnym.
Lektura tego wyroku Sądu Najwyższego nasuwa myśl, że podobna sytuacja wystąpiła również w odniesieniu do opłaty egzekucyjnej. Wykładnia przepisów ustawy o komornikach sądowych, w szczególności zaś jej art. 34 i 35, prowadzi do wniosku, że ustawodawca nie przewidział, by z opłaty egzekucyjnej miał być pokrywany VAT. To zaś może oznaczać jedynie, że nie był on uwzględniany przez ustawodawcę jako czynnik decydujący o wysokości ustanowionych w rozdziale 7 ustawy opłat egzekucyjnych. Zatem mimo że opłata egzekucyjna została ukształtowana jako sztywna, to jednak nie został nią objęty podatek od towarów i usług. Ten zaś argument przemawia za przyjęciem poglądu odmiennego niż wyrażony przez Sąd Najwyższy i opowiedzeniem się za możliwością doliczenia VAT do kwoty opłaty egzekucyjnej.