Świadczeniem o podobnym charakterze, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, nie jest każde świadczenie niematerialne, lecz tylko takie, które jest równorzędne pod względem prawnym z usługami doradczymi, reklamowymi, badania rynku, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń – orzekł WSA w Gdańsku.
Wyrok z 27 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Gd 262/21) jest kolejnym korzystnym dla agentów i pośredników handlowych. Analogicznie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził 29 maja 2019 r. (sygn. akt I SA/Gd 543/19, wyrok prawomocny) i 9 lipca 2019 r. (sygn. akt I SA/Gd 545/19, nieprawomocny).
Ale taki pogląd prezentuje nie tylko gdański sąd. Korzystne dla pośredników i agentów handlowych były również wyroki: WSA w Warszawie z 19 sierpnia 2020 r. (sygn. akt III SA/Wa 2427/19), z 27 sierpnia 2019 r. (sygn. akt III SA/Wa 2004/18), z 23 maja 2019 r. (sygn. akt III SA/Wa 1888/18), WSA w Bydgoszczy z 21 lipca 2020 r. (sygn. akt I SA/Bd 188/20), WSA w Opolu z 12 sierpnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Op 145/20), WSA w Krakowie z 14 listopada 2018 r. (sygn. akt I SA/Kr 1006/18).
Wszystkie te orzeczenia są nieprawomocne, z wyjątkiem wspomnianego wyroku WSA w Gdańsku z 29 maja 2019 r. (sygn. akt I SA/Gd 543/19), a także WSA w Warszawie z 27 lutego 2020 r. (sygn. akt III SA/Wa 1094/19).
Co na to NSA
Ten ostatni uprawomocnił się wskutek orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 lutego 2021 r. (sygn. akt II FSK 2697/20). To jedno z nielicznych dotychczas rozstrzygnięć sądu kasacyjnego w spornej kwestii pośredników handlowych. NSA nie przesądził jednoznacznie, czy dyrektor KIS miał rację, czy jej nie miał. Zgodził się natomiast z warszawskim WSA, że zaliczając usługę pośrednictwa handlowego do świadczeń o podobnym charakterze, wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1, należy wnikliwie analizować i porównać elementy charakterystyczne dla poszczególnych usług.
„Konieczne jest wskazanie, które czynności czy elementy usług przeważają jako dominujące, które są tożsame, a które tylko podobne do takich, które charakteryzują usługi wymienione w analizowanym przepisie” – stwierdził sąd kasacyjny.
W interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zabrakło takiej analizy i dlatego fiskus przegrał w obu instancjach.
Agent, czyli kto?
Problem dotyczy agentów handlowych, których zadaniem jest przede wszystkim pośrednictwo w sprzedaży określonych towarów lub usług, a więc pozyskiwanie nowych klientów i utrzymanie relacji z aktualnymi nabywcami. Często wiąże się to z nadzorem nad siecią dystrybucji na danym rynku, a także z działaniami marketingowymi.
Fiskus za każdym razem uważa, że jeżeli takie usługi są świadczone na rzecz podmiotów powiązanych, to w grę wchodzi limitowanie kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
Podobnie dyrektor KIS stwierdził w sprawie rozstrzygniętej przez gdański WSA 27 kwietnia 2021 r. Uznał, że czynności wykonywane przez agentów handlowych są usługami (świadczeniami) o podobnym charakterze do usług, które zostały wymienione w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, a w szczególności do usług: doradczych, badania rynku oraz reklamowych.
Trudno – tłumaczył – „wyobrazić sobie usługę zabiegania o klientów na jakiś oferowany przez producenta produkt bez jednoczesnego promowania go, jego reklamowania, przekazywania informacji o nim, jego zaletach, wartości, miejscach i możliwościach jego nabycia, zachęcania do nabycia produktu od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego, zatem bez tych wszystkich czynności, które (…) charakterystyczne są dla usług reklamowych”.
Trudno również uznać – dodał – że „usługi prowadzenia badań w zakresie skuteczności dotychczasowej polityki sprzedaży oraz opracowywania i wdrażania programów marketingowych wspierających sprzedaż produktów nie zawierają cech charakterystycznych dla usług badania rynku”.
Dlatego stwierdził, że agenci otrzymujący prowizje za usługi pośrednictwa sprzedaży „bez wątpienia świadczą usługi doradcze, reklamowe i badania rynku”.
Jednocześnie dyrektor KIS był zdania, że usług agentów nie można traktować jako kosztów związanych bezpośrednio z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi. Są to jedynie koszty wsparcia sprzedaży, a więc można je co najwyżej uznać za koszty bezpośrednio związane ze sprzedażą, a nie z wytworzeniem lub nabyciem towarów – stwierdził.
Z tego powodu uznał, że nie ma tu zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1. Przepis ten pozwala odliczyć od przychodu całość (a więc bez limitowania) kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.
Co na to sąd
Z taką wykładnią nie zgodził się gdański sąd. Stwierdził, że usługa agenta nie tylko nie została wymieniona wprost w art. 15e ust. 1, ale również nie sposób jej uznać za podobną do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń.
„I to nie tylko z tej przyczyny, że jej zasadniczym celem gospodarczym jest skojarzenie klienta ze sprzedawcą (co trudno uznać za równorzędne z doradzaniem, zarządzaniem, badaniem rynku, reklamowaniem itp.), lecz przede wszystkim z tego powodu, że usługi pośrednictwa handlowego w takim ujęciu nie stanowią świadczenia o charakterze niematerialnym, skoro mierzalny jest ich wymiar materialny” – orzekł WSA.
Zwrócił uwagę na to, że „każdy agent w rozumieniu art. 758 kodeksu cywilnego zawsze będzie rekomendował usługę lub towar zleceniodawcy w umowie agencyjnej, tak samo np. jak każdy sprzedawca samochodów będzie reklamował sprzedawany samochód jako najlepszy i warty nabycia”.
Sąd dodał, że gdyby przyjąć ten tok rozumowania, to „wszystkie usługi niematerialne są do siebie podobne, a nadto, że podobne są do siebie usługi niematerialne i materialne, gdyż w tych drugich można się doszukać jakichś cech występujących w tych pierwszych”.
Bezpośredni czy pośredni
WSA nie przesądził natomiast, czy pośrednictwo handlowe jest kosztem bezpośrednio związanym z wytworzeniem lub nabyciem towarów. Zwrócił jedynie uwagę na to, że w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji organ podatkowy nie czyni żadnych własnych ustaleń stanu faktycznego. Opiera się wyłącznie na opisie przedstawionym we wniosku o interpretację.
Spółka napisała we wniosku, że bez możliwości korzystania ze współpracy z agentami nie byłaby w stanie pozyskać kontrahentów. Zdaniem WSA nie było do podważenia wykazanego przez nią bezpośredniego związku kosztu nabycia usług agentów oraz sprzedaży wytwarzanych przez nią produktów. Z tego względu sąd skierował sprawę do ponownego rozpoznania przez dyrektora KIS.
Wyrok jest nieprawomocny.
Trzecia wygrana spółki
Ta sama spółka (należąca do grupy kapitałowej) już wcześniej występowała o interpretacje w identycznej kwestii. Co więcej, otrzymane przez nią niekorzystne stanowisko dyrektora KIS uchylił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, a jego wyrok z 29 maja 2019 r. (sygn. akt I SA/Gd 543/19) już się uprawomocnił.
W orzeczeniu tym gdański sąd również orzekł, że czynności agentów handlowych nie mogą być zaliczone do usług wymienionych w art. 15e ust. 1. Problem polega na tym, że reprezentowana w tej sprawie przez spółkę podatkowa grupa kapitałowa utraciła już status podatnika.
– W sensie prawnym nie ma już ani wydanej interpretacji, ani wnioskodawcy (podatnika) – tłumaczył zaistniałą sytuację na łamach DGP doradca podatkowy Marek Kwietko-Bębnowski. Wyjaśnił, że po uchyleniu interpretacji przez sąd I instancji przestała ona obowiązywać (została usunięta z obrotu prawnego), a wyrok WSA stał się prawomocny z powodu umorzenia postępowania przez NSA (patrz: „Nie ma już podatnika ani interpretacji”, DGP nr 132/2020).
Spółka wchodząca wcześniej w skład tej grupy wystąpiła więc ponownie o interpretację i stąd wziął się najnowszy wyrok gdańskiego WSA z 27 kwietnia br.
Wcześniej wygrała w identycznej sprawie przed gdańskim WSA również 9 lipca 2019 r. (sygn. akt I SA/Gd 545/19). Ten wyrok jest nadal nieprawomocny. ©℗
