To psuje kulturę prawną, bo już studentów prawa uczy, że w każdej sprawie orzec można dowolnie i na dodatek można to dowolnie uzasadnić.

Paulina Mierzejewska: Czy prawo podatkowe jest jeszcze prawem? Kto tak naprawdę się na nim zna: prawnicy, biegli rewidenci czy może księgowi?

Prof. Bogumił Brzeziński, kierownik Katedry Prawa Finansów Publicznych UMK oraz Zakładu Prawa Finansowego UJ: Mogę panią redaktor uspokoić – prawo podatkowe jest i nadal będzie prawem, i to pomimo pewnych cech szczególnych czy nawet odmienności w porównaniu z innymi dziedzinami prawa. Jest to dziedzina mało wdzięczna zarówno dla badacza, jak i chyba bardziej jeszcze dla praktyka. Kto zna się na prawie podatkowym? Od ludzi „obsługujących” system podatkowy wymagać należy zróżnicowanych umiejętności. Nie jest jednak tak, że każdy musi być wybitnym znawcą całej problematyki opodatkowania. Specjaliści od księgowości niewątpliwie dobrze znają się (bo muszą) na prawie podatkowym na jego operacyjnym poziomie – prowadzeniu rachunkowości (też – dla celów podatkowych), kwalifikacji podatkowoprawnej prostych, powtarzalnych stanów faktycznych, urzędowych interpretacjach prawa podatkowego, praktyce administracyjnej w relacjach z podatnikami etc. Ich zadaniem jest utrzymanie właściwego biegu spraw na prostej. Natomiast na zakrętach, tj. wtedy, gdy powstają spory z administracją podatkową, bardziej zasadne jest korzystanie przez podatnika z usług prawników.

PM: Dla prawa podatkowego został stworzony nowy zawód doradcy podatkowego. Podczas aplikacji radcowskiej czy adwokackiej nie przywiązuje się dużej wagi do podatków, jeśli w ogóle się jakąś przywiązuje. Czy pana zdaniem nie ma zatem pewnej luki, skoro radcowie i adwokaci mogą doradzać podatnikom, a tak naprawdę nikt nigdy nie sprawdził ich wiedzy z zakresie podatków?

BB: Doradcy podatkowi pełnią bardzo pożyteczne funkcje w odniesieniu do systemu podatkowego, chociaż chyba nie są tak doceniani – i to zarówno przez podatników, jak i administrację podatkową – jak na to zasługują. Tym niemniej świadomość ich roli rośnie – zwłaszcza w kontekście ogólnej ewolucji systemu prawa w kierunku umacniania elementów współpracy obywatela z administracją publiczną, w czym doskonale może pośredniczyć doradca podatkowy. Z tym wiąże się bowiem wzrost znaczenia w systemie podatkowych czynników takich jak negocjacje, porozumienia, czy możliwość kształtowania statusu prawnego obywatela (także w prawie podatkowym) przez wybór między różnymi możliwościami. I tu z pewnością pomoże doradca podatkowy. To, że na rozmaitych aplikacjach nie przywiązuje się nadmiernej wagi do prawa podatkowego nie wydaje mi się jakoś bardzo niepokojące. Po pierwsze, nie każdy prawnik musi zajmować się podatkami; współcześnie, o czym trzeba pamiętać, specjalizacja jest warunkiem niezbędnym sensownego wykonywania zawodów prawniczych. Po drugie, chociaż wiedza prawnicza potrzebna jest na co dzień, to prawnik przydaje się zazwyczaj wówczas, gdy powstaje realny spór bądź konflikt.

I w takiej sytuacji problem prawny jest wykrystalizowany zazwyczaj w takim stopniu, że np. wiedza o „technologii podatkowej” nie jest już tak niezbędna. Wtedy zamiast wiedzy na temat zasad księgowania przydaje się bardziej wiedza na temat zasad wykładni prawa. Choć oczywiście bałbym się powierzyć swoją sprawę podatkową prawnikowi, który na co dzień zajmuje się tylko prawem spadkowym. Trzeba zakładać, że ci adwokaci i radcowie prawni, którzy angażują się w sprawy podatkowe, jeśli nawet nie w ramach aplikacji, to na własną rękę pozyskali niezbędną wiedzę z tego obszaru prawa. Spotkałem wielu przedstawicieli tych zawodów prawniczych na studiach podyplomowych z zakresu prawa podatkowego. Sądzę, że wśród prawników powszechna jest świadomość, iż podatki to niełatwa dziedzina, do której nie należy zabierać się z marszu, ufając tylko umiejętnościom wykształconym w toku prowadzenia spraw cywilnych czy gospodarczych. Stąd dosyć rozpowszechniona przecież praktyka uzupełniania składu osobowego dużych kancelarii radców prawnych czy adwokatów – doradcami podatkowymi.

PM: Często zdarza się tak, że NSA w takiej samej sprawie wydaje skrajne różne wyroki. Nawet tego samego dnia. Czy takie sytuacje nie niepokoją pana?

BB: Niepokój to za duże słowo. Ale są tu trzy kwestie, które należałoby zasygnalizować. Po pierwsze, takie sytuacje są negatywnie odbierane przez społeczeństwo, co pogarsza obraz sądownictwa administracyjnego, a w konsekwencji podkopuje zaufanie do państwa. Po drugie, rozbieżności dałoby się w istotny sposób ograniczyć odpowiednimi zabiegami organizacyjnymi w ramach samego sądownictwa. Po trzecie, najbardziej odpowiednim lekarstwem na istniejący stan rzeczy byłoby wypracowanie przez sądy podatkowe strategii wykładni prawa podatkowego, co w zasadniczy sposób podniosłoby przewidywalność orzekania i jednolitość rozstrzygnięć. Ale do tego nie można nikogo zmusić.

Jeżeli cokolwiek mnie niepokoi, to zupełnie inne sytuacje, takie np. jak ta, gdy ze sposobu uzasadnienia wyroku wynika, że sąd orzekł bez przekonania o zasadności rozstrzygnięcia, a może nawet wbrew swojemu przekonaniu. Albo orzekł szanując być może jakieś wartości, ale zupełnie nie szanując przepisów prawa. W Polsce sędzia podatkowy nie boi się orzekać contra legem, rzadko kiedy ma jednak odwagę wyraźnie to powiedzieć. To psuje kulturę prawną, bo uczy już studentów prawa, że w każdej sprawie orzec można dowolnie i na dodatek można to dowolnie uzasadnić. Oczywiście, znakomita większość wyroków to wyroki dobre i dobrze uzasadnione, tak się jednak jakoś dzieje, że pamięta się te inne.

PM: Tym, czym prawo podatkowe rożni się od innych dziedzin prawa, są interpretacje podatkowe. Jak pan ocenia instytucję interpretacji indywidualnych?

BB: Oceniam ją jednoznacznie pozytywnie. Co więcej, uważam, że w demokratycznym państwie prawnym jej istnienie jest nieodzowne. Jeżeli państwo nie tworzy – z przyczyn w zasadniczej mierze odeń niezależnych - prostego i jasnego prawa podatkowego, to jego obowiązkiem jest informowanie podatnika, jak przepisy podatkowe rozumie administracja podatkowa. Instytucja interpretacji urzędowych prawa podatkowego istnieje w wielu państwach – nie słyszałem o tym, aby któreś z nich tę instytucję zamierzało zlikwidować. Inną kwestią jest to, jaki przyjmuje się model interpretacji. Moim zdaniem model funkcjonujący w Polsce ma wiele cech pozytywnych, a cechy niekorzystne są dyskusyjne. Pozytywnie oceniam też sądową kontrolę interpretacji podatkowych.

PM: NSA jest wręcz zalany sprawami dotyczących interpretacji. Z tego powodu wielu sędziów jest za likwidacją tej instytucji.

BB: Jest tutaj pewien paradoks. Poprzednio obowiązujący model interpretacji urzędowych oparty był o taki oto paradygmat: „Jak rozumie określony przepis prawa podatkowego administracja podatkowa”? W wypadku tego modelu – nota bene rozpowszechnionego na świecie – ingerencja sądów w treść interpretacji jest, a w każdym razie powinna być, wykluczona. Sądy powinny badać co najwyżej aspekty proceduralne wydawanych decyzji. Ku mojemu niezmiernemu zdziwieniu stanowisko to zostało gruntownie skrytykowane w licznych artykułach, których autorami byli sędziowie WSA i NSA. Chęć kontrolowania przez sądy wszystkiego, co dzieje się w administracji publicznej była wówczas przemożna. Potem zmieniły się przepisy dotyczące interpretacji urzędowych.

Obecny model interpretacji oparty jest o paradygmat oparty na zupełnie innym pytaniu, które brzmi: „Jaka jest najwłaściwsza interpretacja przepisu prawa podatkowego”? To, co poprzednio było ważne, tj. to, jak rozumie przepis administracja podatkowa jest teraz na dalszym planie. I to systemowo usprawiedliwia sądową kontrolę treści interpretacji bo kto, jak nie sądy, najlepiej powinien znać prawo podatkowe, zwłaszcza w kontekście jego potencjalnego zastosowania?

Spór o znaczenie przepisu może toczyć się praktycznie w pięciu instancjach – dwóch administracyjnych, dwóch sądowych i – niekiedy jeszcze, dla urozmaicenia, przed TSUE.

Jednakże skoro zainteresowani masowo składają wnioski o wydanie interpretacji (kilkadziesiąt tysięcy rocznie!), to znaczy że jest to instytucja potrzebna. Skoro również masowo wnoszą skargi na interpretacje do sądów – to również oznacza to nic innego jak to, że jest ogromne społeczne zapotrzebowanie na te rozstrzygnięcia, że czemuś to służy, że coś to podatnikom daje. Nie sposób przecież zakładać, że chcą złośliwie przysporzyć pracy sędziom korzystając z tego, że opłaty sądowe w tych sprawach są niewygórowane. Skoro zatem poszukiwanie rozstrzygnięcia przed sądem jest w sprawach interpretacyjnych tak powszechne, to nie wolno tej drogi zamykać ani ograniczać. Państwo nie powinno obywatelom zabierać tego, czego oni – najwyraźniej – bardzo potrzebują.

PM: Jak zatem wyjść z tego kryzysu?

BB: Praktycznie widzę tylko jedną akceptowalną drogę do tego, aby sądy nie musiały rozstrzygać aż tylu spraw z zakresu kontroli interpretacji indywidualnych. Otóż, gdyby przyznać podatnikowi prawo do skutecznego domagania się od organu podatkowego weryfikacji prawidłowości złożonej przez tego pierwszego deklaracji podatkowej, potrzeba występowania o interpretację wystąpiłaby znacznie rzadziej, a spór toczyłby się w ramach postępowania podatkowego, tj. odwołania od decyzji decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a potem – ewentualnie – skargi do sądu na tą decyzję. Interpretacje stałyby się wówczas częściowo zbędne, przynajmniej dla tych sytuacji, w których podatnik nie uzależnia swojego postępowania od otrzymanej interpretacji, (tj. co do zdarzeń już zaistniałych), a jedynie nie chce popełnić błędu przy obliczeniu podatku. Prawa do domagania się zajęcia stanowiska przez organ w formie decyzji podatnicy jednak (z drobnymi wyjątkami) nie mają, dlatego „ratują się” występując o interpretacje. A zatem to państwo spycha podatnika na boczną ścieżkę, tj. ścieżkę interpretacji, mimo że sensowniej i bardziej ekonomicznie byłoby od razu rozstrzygać sprawę w formie decyzji merytorycznej odnoszącej się do wysokości zobowiązania podatkowego.

PM: Czy poza zwiększeniem pewności sytuacji prawnej podatnika można w instytucji interpretacji urzędowych dostrzec jeszcze inne plusy?

BB: Oczywiście tak, ma ona plusy, i to „plusy dodatnie”. Interpretacje nierzadko dotyczą całych kategorii zjawisk znaczących podatkowo; przekonująco uzasadniona interpretacja, zwłaszcza potwierdzona przez sądy, kierunkuje zachowania podatników, umożliwiając uniknięcie w przyszłości realnych sporów o treść i zastosowanie prawa podatkowego. Część wniosków o interpretację, jak można się zorientować z ich lektury, sygnalizuje nowe, niekonwencjonalne i nierzadko złożone schematy działań podatników (niekiedy już „przetestowane” z różnym skutkiem w innych systemach prawnych). Administracji podatkowej daje to dobrą możliwość możliwość obserwacji, umożliwiającej następnie systemowe reagowanie na przypadki prób unikania opodatkowania, a sądom funduje „darmowy” poligon do intelektualnego zmierzenia się z sytuacjami, które pojawią się być może w postaci realnych sporów za kilka lat. To coś na kształt „przyspieszonego kursu obsługi prawa podatkowego”.

Rozmawiała Paulina Mierzejewska